La lucha contra el fraude fiscal es uno de los pilares fundamentales de nuestra política económica, aunque en ocasiones (y no pocas) su ejecución transgrede los derechos de los ciudadanos. En concreto, la regulación referida a los efectos de la inexactitud o la falta de cumplimiento de la presentación de la declaración modelo 720 de bienes y derechos situados en el extranjero ha estado siempre muy cuestionada, hasta el punto de que, ahora, el mismo Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), en sentencia de 27 de enero de 2022, la ha golpeado duramente.
1.- Recordamos la obligación que tenemos de suministrar a la administración tributaria, dentro de determinados límites y condiciones establecidos reglamentariamente, la información sobre cuentas y monedas virtuales situadas en el extranjero; y de cualesquiera títulos, activos, valores o derechos representativos del capital social, fondos propios o patrimonio de todo tipo de entidades; o de la cesión a terceros de capitales propios, todos ellos situados o depositados en el extranjero; y de seguros de vida o invalidez de los que seamos tomadores y de determinadas rentas vitalicias y temporales derivadas de entregas de capital, todo ello contratado con entidades establecidas en el extranjero; y, por supuesto, información sobre los bienes inmuebles y los derechos sobre los mismos situados en el extranjero.
En caso de incumplimiento de esta obligación de información, y en sede de imposición directa, la Ley del IRPF (art. 39.2) y la del IS (art. 121) prevén integrar ganancias patrimoniales no justificadas y rentas en la base liquidable general e imponible, respectivamente, de los impuestos que regulan; integración que se imputará al ejercicio más antiguo de entre los no prescritos. No obstante, no se producirá este efecto fiscal cuando se acredite que la titularidad de los bienes o derechos se corresponde con rentas declaradas, o bien con rentas obtenidas en periodos impositivos en los que no se fuese realmente contribuyente del impuesto. En definitiva, si siendo contribuyente no se declararon rentas directamente conexas con estos elementos ocultos, nunca dejará de existir para el contribuyente el riesgo de regularización pues, como hemos visto, no prescribe la acción de que dispone la administración tributaria a tal fin.
2.- El incumplimiento de estas obligaciones conllevan un específico y muy duro régimen sancionador, considerándose infracciones muy graves la no presentación, o presentación incompleta, inexacta o con datos falsos las correspondientes declaraciones informativas (e incluso el mero hecho de presentarse por medios distintos a los electrónicos, informáticos y telemáticos en casos de ser obligatorios); con sanciones de dos tipos, fijas y proporcionales:
- Fijas: En resumen, multas fijas de 5.000 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a una misma cuenta bancaria, clase de moneda virtual, elemento patrimonial o inmueble o derecho sobre el mismo, no declarado o declarado de forma incompleta, inexacta o falsa, con un mínimo de 10.000 euros. Las sanciones bajan a 100 euros por cada dato o conjunto de datos, con un mínimo de 1.500 euros, cuando la declaración presentada sea espontánea, y en los casos del aludido antes defecto de forma de presentación de la declaración, cuando procede la electrónica, informática o telemática.
- Proporcionales: Sanción consistente en multa del 150% de la cuota dejada de ingresar calculada conforme al ajuste de la base liquidable general / base imponible, según impuesto; ajuste realizado a su vez conforme al valor de los bienes y derechos dejados de declarar.
3.- La Sentencia del TJUE ha declarado que el Reino de España ha incumplido importantes obligaciones comprometidas conforme al Tratado Fundacional de la Unión Europea y del Acuerdo sobre el Espacio Económico Europeo, ya que ha transgredido el principio de libre circulación de capitales (nuestra regulación disuade la inversión en otros Estados miembros), y ya que ha establecido un régimen desproporcionado de efectos fiscales y sancionadores:
- Por la imposibilidad práctica que tiene el contribuyente de oponer la prescripción del derecho de la administración a regularizar tributariamente las rentas no declaradas correspondientes al valor de los activos que quedaron ocultos o declarados de forma imperfecta o extemporánea.
- Por el importe de la multa proporcional del 150% sobre el impuesto calculado, que claramente ve relacionada con el incumplimiento de las obligaciones declarativas y no materiales de pago del impuesto, e incluso aprecia como extremadamente represiva, sobre todo dada su compatibilidad con las multas de cuantía fija.
- Por el importe de las propias multas de cuantía fija, muy por encima del previsto en las infracciones similares previstas por la Ley General Tributaria (artículos 198 y 199) para los casos de falta de presentación de declaraciones o de presentación de declaraciones inexactas, falsas o incompletas.
Seguidamente, nuestro Estado tiene que cumplir la sentencia, y para ello debe respetar justos criterios de aplicación retroactiva, dada la responsabilidad patrimonial que corresponde al Estado legislador.
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Autor: Francisco Javier Jiménez López
Abogado y Consultor Fiscal
Profesor de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Córdoba
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